会计理论(ppt)

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第7章财务报告理论
7．1 财务报告体系
7．2 基本财务报表
7．3 表外披露
7．4 财务报告的未来
7．1 财务报告体系 7．1．1充分披露原则
1、充分披露
充分披露原则(full disclosure Principle)，即财务报告原则，指为了达到公允表达企业经济事项所必要的信息均应完整提供，并让用户易于理解，财务报告应揭示所有对用户的理解及决策有用的重要信息。
某项信息被忽略或遗漏将引起用户对财务报告的误解或误导其决策。则该项信息就应予以揭示。
企业既受因政府和法律管制而产生的对外充分提供信息的外在压力，也有因想取信于市场与社会而产生的对外充分提供信息的内在动力，因此企业会被强制或自愿满足充分披露原则要求。
2、限制企业充分披露信息的因素
(1) 保护自身的竞争地位；
(2)如果企业提供某项信息不符合成本效益原则，企业也不会主动提供这一信息，除非法律要求如此；
(3)会计信息是企业经营者主持下“生产”出来的，为了自身利益最大化，往往也会隐瞒一些信息，或避免披露一些对其不利的信息(即报“喜”不报“忧”)。
存在委托代理关系的前提下，利益冲突总是不可避免，信息也就不可能做到百分之百对称。
7．1．2财务报告体系
1、财务报告体系
财务报告是企业正式对外披露财务信息和非财务信息的书面文件。
财务报告的内容是沿着下面的路径来发展和丰富的：
账户余额表一资产负债表一收益表一财务状况变动表(资金来源与运用表)一现金流量表一财务报表附注一财务报表以外的财务信息和非财务信息(具他财务报告)。
财务报告的发展遵循了充分披露原则，需要用“财务报告体系”才能准确、完整地加以描述。
财务报告体系图7—1表示
2、国务院2000年6月21日颁布的《企业财务会计报告条例》
财务会计报告应当包括：
(一)会计报表；
(二)会计报表附注；
(三)财务情况说明书；
会计报表应当包括资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表。
会计报表相当于财务报表；财务情况说明书相当于其他财务报告。
3、财务报表与其他财务报告的界限
(1)财务报表项目确认需遵循会计准则，符合公认会计原则(GAAP)；而其他财务报告的资料不必全来自会计系统，也不必符合公认会计原则。
(2)财务报表内项目属于财务信息。报表项目连同金额是文字说明与数字(倾向于金额)描述相结合的整体，缺一不可；而其他财务报告没有这种要求，它可以既有文字说明和数字描述。也可以只是文字说明。
(3)财务报表中的项目有小计、合计和总计，其金额必须相符，且存在既定的勾稽关系。其他财务报告中则不存在特定的数字勾稽关系。


(4) 财务报表作为一个信息的整体，彼此之间还有勾稽关系。
(5)财务报表及附注因来自过去的交易和事项，有可靠的凭证作为原始证据并遵守GAAP进行确认、计量和报告。真实性与公允性应由注册会计师进行审计；
其他财务报告因不具备上述条件，所以一般只请注册会计师或企业以外专家进行审阅。


7.1.3财务报告的信息含量及其作用
1、财务报告的信息含量
(1)关于企业经济资源(资产)、这些资源上的权利(包括企业向其他主体交付资源的债务和所有者权益)以及引起资源和资源上权利变动的各种经济业务事项的信息，即特定时日的财务状况信息。
(2)关于企业在报告期内的经营绩效，即企业在经营活动、投资活动、筹资活动中所引起的资产、负债和所有者权益变动及其结果的信息，主要反映在收入、费用和利润要素的形成上。


(3)关于企业怎样取得和使用现金——现金流动的信息。
(4)反映企业经营者向资源提供者报告如何利用受托使用的资源，进行资源的保值、增值活动并履行法律与合同规定的其他义务等有关受托责任的信息。
（5)有关企业经营者的分析、评价和预测等方面的信息，以提高财务报告的有用性。根据社会经济的发展，逐渐扩大财务报告的信息量，如非财务信息和未来(预测)信息，是财务报告的发展趋势。
2、如何理解财务报告信息含量
(1)财务报告以财务报表为中心，最有用的信息应当由财务报表提供。
一类反映资源流动的结果，即“流量”信息，由收益表和现金流量表来提供；
一类是在特定时点，资源的状况，即“存量”信息，主要是由资产负债表来提供。
(2) 财务报告是满足不同信息使用者共同信息需求的一种通用财务报告。




(3)财务报告信息含量大小受企业组织形式和经营环境的复杂性，信息技术水平、物价变动程度、信息使用者需求、财务会计人员素质以及财务会计本身的局限性等四素的制约。
(4) 财务报告信息是受管制的，企业不可任意缩减披露的信息量。


3、财务报告信息的作用
（1)报告并解除企业经营者(受托人)的受托（经管)责任。
(2)为企业各利益相关者分配财富提供依据，也即签订与执行诸多经济合同(契约)的重要依据，
(3)帮助投资者和债权人进行合理决策，帮助企业的供应商、工会、证券分析师、税务机关、主管部门等其他信息使用者进行各种决策。
（4)能帮助企业经营者改善经营管理，协阔企业与相关利益者的关系，促进企业快速、稳定的发展。
(5)能帮助国家有关部门实现其经济与社会目标，并进行必要的宏观调控。促进社会资源的有效配置。

第二节 基本财务报表 7．2．1资产负债表
1、资产负债表的性质
2、资产负债表的信息含量及其作用
(1)资产负债表的信息含量
(2)资产负债表的作用
①有助于评价与预测企业的偿债能力
②有助于评价与预测企业的经营绩效

③有助于评价与预测企业未来创造现金流量的能力
企业产生未来现金流入的能力又取决于：
a．盈利能力；b．变现能力；c．财务弹性；d．财务风险。
变现能力是用来描述某项资产(如应收账款、应收票据)产生现金流入的时间间隔，或某项负债按约定到期日应予偿付而产生现金流产生间间隔的。变现能力盈利能力有关，还取决于财务风险和财务弹性；变现能力与盈利能力具有负相关关系；


d．财务风险。
财务弹性亦称财务适应性指企业迅速采取有效行动来改变其现金流量金额、时间分布，借以应付意外的现金需要(如因外部环境变化而提前偿债)或满足有利的机遇(如因市场变化而捕捉的有利投资甚或投机机会)的能力。
财务弹性影响企业的风险和变现能力。
财务弹性取决于：a.及时调整生产经营活动以增加净现金流量的能力；b．短期内筹筹新资金(如发行债券或股票)的能力；c.在不影响正常经营前提下，变卖资产获取现金的能力；d．凭借其与债权人的良好合作关系而推迟偿债的能力。

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3、资产负债表的设计
资产负债表项目的分类标准
一种是按货币与非货币性分类。
货币性项目是指持有的货币以及将以固定金额或可确定金额收回(交付)的资产(负债)，除此以外，则属于非货币性项目；
另一种是按流动性分类，在会计实务上，绝大多数企业采用这一分类方法。

(2)资产负债表的格式
账户式、报告式和财务状况式
A、账户式
B、报告式资产负债表
C、财务状况式资产负债表。
7．2．2收益表
1、收益表的性质
收益表是反映企业在一定期间经营绩效(财务成果)的财务报表。又称损益表、利润表、盈利表或经营表。
企业在一定期间的经营成果，一般指企业在一定期间所取得的利润(收益)。
利润是企业经济效益的综合衡量指标，它是收入(包括利得)与费用(包括损失)配比的结果。收益表就是对企业一定期间所实现收益的具体内容和结果进行报告。


2、收益表的编制基础
①主要采用“收入／费用观”，并按“货币资本保全”确定利润，即会计利润是按照应计制基础和会计准则要求而计量的净收益。这就意味着在每一笔交易(经济业务)发生时必须在账上加以确认、计量和记录。
②综合了“当期经营观”和“损益满计观”，既能反映当期所确认的经营收益，又能反映利得和损失。
依据“收入－费用=经营利润+利得－损失=利润总额”这一盈亏计算公式。在我国，企业利润总额由营业利润、投资收益和营业外收支等构成，利润总额扣除所得税费用则得到净利润。
3、收益表的特征
①利润数据是根据企业已发生的交易事项计算的，具有较高的可验证性；
②收入与费用按应计制基础进行记录的，利润只有实现后才予以入账．从而使企业的绩效建立在稳健的基础上；
③利润是本期已实现的收入与相关联的费用进行配比的结果。由于这种配比一般建立在收入与费用之间的因果关系之上，由此确定的利润能够减少管理当局(经营者)对会计利润的人为操纵，从而能较客观地衡量企业的经营业绩。
4、收益表的信息含量与作用
收益表有助于信息使用者识别企业利润的主要来源，从而正确判断企业的发展前景。
(1)有助于评价与预测企业的经营成果、获利能力与偿债能力。
(2)有助于评价与预测企业未来的现金流动状况
(3)有助于评价与考核企业管理人员的绩效
(4)是企业经营成果分配的重要依据

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5、收益表的设计
(1)收益表的项目
(2)收益表的格式
通过收益表的分类，可以向信息使用者提供用于揭示企业收益和现金流量的数量、时间和不确定性的信息。
收益表格式有单步式、和多步式两种。

7．2．3现金流量表
1、现金流量表的性质
现金流量表的前身是财务状况变动表。财务状况变动表是反映企业在一定时期内为其经营、投资、筹资活动所获取的资金来源及其运用情况，以全面说明企业财务状况变动情况的动态报表。
现金流量表之所以取代了财务状况变动表，是基于下列原因
(1)财务状况变动表编制基础的多样化，严重影响了该表提供信息的可比性。而现金流量表以现金及现金等价物为基础，具有清晰明确的比较基础。
(2)现金流量表有助于“评价企业现金流量的数额、时间分布和不确性” 。
(3) 企业对于现金流动的关注，为广泛采用现金流量表提供了客观基础。
(4)财务状况变动表是按照权责发生制原则来编制的，企业可以通过会计处理方法的选择来粉饰财务状况与操纵财务成果，而现金流量表是按照收付实现制来编制的，可以有效地避免上述现象，从而提供更加真实可靠的信息。

2、现金流量表的信息含量及其作用
(1)有利于评价与预测企业未来产生现金流量的能力；
(2)有利于评价与预测企业偿债能力与支付股利的能力；
(3)有利于评价与预测企业净收益与经营活动产生的净现金流量之间差异的原因；
(4)有利于评价与预测企业经营、投资和筹资活动的有效性





3、现金流量表的设计
(1)现金流量及其分类
①现金流量
现金流量是指现金及现金等价物的流入和流出额，但不包括现金及现金等价物之间的流动，如企业从银行提取现金；又如以多余现金投资于现金等价物。

②现金流量的分类
a．经营活动的现金流量 ；
b．投资活动的现金流量 ；
b．筹资活动的现金流量 ；

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第三节 表外披露 7.3.1表外披露的范围
受财务报表格式与内容高度规范化的制约，财务报表信息的广度与深度均显示出难以满足报表使用者对会计信息的巨大需求；
表外披露这种创新的信息披露方式应运而生，得到了长足的发展。

7．3．2表外披露的内容和方法
1、表外披露的内容
（1）报表项目注释；(2)会计政策及其变更揭示；(3)重大事件；(4)预测信息；(5)环境信息；(6)人力资源信息；(7)增值信息：(8)或有事项；(9)期后(资产负债表日后)事项；(10)会计差错更正；(11)会计估计变更；(12)分部信息；(13)管理当局的讨论与分析；(14)关联方关系及其交易；(15)衍生金融工具；(16)物价变动信息，等等：
2、中国证监会对表外披露的规定
中国证监会于1997年12月17日发布的《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第2号——年度报告的内容与格式》对表外披露做了较详细的规定，表外披露的内容有：
公司简介、公司所采用的主要会计政策、会计报表主要项目的注释、异常报表项日的解释、关联方及其交易的披露、或有事项和承诺事项、期后事项、分部信息、重大事件、其他重要的信息。
3、表外披露的方法
表外披露内容既包括货币性信息，又包括非货币性信息；
包括定量信息，也包括定性信息；
包括历史信息，还包括未来(预测)信息：
包括事实性信息，又包括分析性信息。
表外披露方法也可以采用数据与文字结合形式，也可只采用文字说明形式，还可采用图表形式。
表外披露方法主要有两大类：一是报表附注，二是其他财务报告。
4、表外披露的特点
(1)披露内容广泛，甚至超越了会计信息系统；
(2)披露形式灵活，可以是数据、文字、表格、图形等的各种组合；
(3)突破现有会计规范体系，披露所受限制较少；
(4)披露成本较低，使受成本效益原则限制而无法在表内反映的项目转向表外披露成为可行的选择，大大提高了会计信息的相关性。
7．3，3财务报表附注
财务报表附注(Notes)是为了帮助使用者更好理解与利用为保持清晰性而高度浓缩的基本财务报表，而采用旁注、底注等形式，对基本财务报表的有关内容(项目)所作的进一步补充、说明或解释。
附注与表体(表内，Face)共同构成财务报表，两者是一个整体，不可以分割。
附注是理解表内所确认信息必不可少的附注虽然需要遵守GAAP、公允表述，不属于“表内”信息。
1、财务报表附注的特点
(1) 表达方式不需要像“表内”一样用固定的格式
(2) 披露的信息不必像表内项目一样经过严格的会计确认程序；
(3) 可以用来在保持报表表内简练的基础上披露一些与报表的数据相关的信息。

2、财务报表附注信息的内容：
(1)法规、准则或制度的要求；
(2)企业管理当局的自愿：
财务报表附注可采用旁注、附表和底注等具体披露方法；


1)旁注
旁注也就是对表内项目的括号注释，即在基本财务报表的有关项目旁直按用括号加注说明。
旁注是最简单的报表注释方法，且已与表内披露融为一体 如果报表上有关项目的名称或金额受到限制或需要简要补充说明时，可以直接采用旁注，
旁注只适用于个别只需要简单补充信息的项目，
旁注揭示的信息包括：
(1)指明所采用的特定会计方法或计价基础；
(2)说明项目的性质；
(3)列示某个项目中所包含的构成内容；
(4)说明按备选计价方法确定的某项目金额”；
(5)需要参见其他报表或本表其他部分的说明。
2)附表
附表是指为了保证财务报表简明易懂而另行编制的一些详细、具体反映表内重要项目的构成及其增减变动原因与数额的表格；
资产负债表的附表——资产减值准备明细表、股东权益增减变动表；利润表的附表——利润分配表、分部报表；其他有关附表，如作为资产负债表附表的应交增值税明细表；


3)底注
底注，也称脚注或尾注，是指在财务报表表体后面用一定的文字和数字所作的补充说明。
底注的主要作用是揭示那些不便于列入报表表内的有关信息，用底注披露定性信息十分灵活，
附表所反映的内容更详细、更具体；附表的项目与格式更规范；基本以定量信息为主：其中，附表的规范化是区分底注与附表的主要标志。
底注可以提供的信息；
(1)有关报表编制基础等方面的定性信息；
(2)某些报表项目的性质，如某些资产项目已作抵押或贴现或是租赁而来；
(3)比报表表内更为详尽的信息，如无形资产的具体项目构成情况说明，又如对一些期货、期权项目，表内只能反映部分保证金或期权费，需要在表外详细说明这些交易的具体情况，包括交易目的(是套期保值还是投机)、交易过程、可能的风险与报酬等信息；
(4)其他一些相对次要的信息。
底注披露的具体内容；
(1)企业经营环境状况说明；(2)会计政策及其变更；(3)财务报表中某些重要项目特征的详细说明，如不使用旁注说明的债权人的优先权益、股利支付的限制、权益人持有的权利等；(4)财务报表中有关重要项目的明细资料(有时也用附表方式)；(5)或有事项；(6)分部信息；(7)重大事项；(8)关联方关系及其交易；（9)资产负债表目后事项；(10)金融工具的公允价值及其风险。
我国会计报表附注应当包括的内容
(1)不符合基本会计假设的说明；
(2)重要会计政策和会计估计及其变更情况、变更原因及其对财务状况和经营成果的影响；
(3)或有事项和资产负债表日后事项的说明；
(4)关联方关系及其交易的说明；
(5)重要资产转让及其出售情况；
(6)企业合并、分立；
(7)重大投资、融资活动；
(8)会计报表中重要项目的明细资料；
(9)有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项。
4)对报表附注的简要评论
主要优点
(1)可以提供一些作为报表组成部分的必要定性信息；
(2)可以揭示报表项目的性质或有关的限制；
( 3)可以补充列示比报表正文更详细的信息；
(4)披露一些次要的定量或定性信息。
财务报表附注的缺点：
(1)如果使用者对附注不做认真研究，便难以阅读和理解．从而可能忽视这项资料；
(2)附注的文字叙述，比报表中所汇总的数据资源更难以用于决策；
(3)由于企业经营业务复杂性的增加，存在过多使用附注而造成信息过量的危险，可能误导报表使用者。
7.3.4其他财务报告
1、那些信息由其他财务报告提供
(1)企业根据法规、准则要求或自愿披露；
(2)有助于理解财务报表信息，而不会误导使用者决策；
(3)需经注册会计师或企业之外的专家审阅。
2、其他财务报告可提供的信息的分类

(3)采用与财务报表不同基础编制的信息；
(4)用于补充报表信息的统计数据；
(5)管理当局的分析、评价与对未来的预测。
(3)，(4)类信息与报表数据没有直接联系，它们涉及不同的问题，在形式上又灵活多样，在财务报表全面改革之前无法纳入财务报表中反映，适合其他财务报告中揭示；
(5)类信息则是对上述各类信息的进一步分析和说明，侧重于提供前瞻性信息。

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3、其他财务报告的主要内容：
管理当局的讨论和分析；
财务预测报告；
比较报表和财务比率分析表；
中期报告；
分部信息报告；
社会责任报告和职工报告；
简化年度报告；
物价变动影响报告。
上市公司的年度报告之前往往附有审计报告。
1)管理当局讨论和分析
管理当局提供企业变现能力、资本来源、经营成果等方面的叙述性讨论与分析报告以及对下一年度或未来期间主要经营活动和盈利水平的预测分析。
侧重于提供预测性、分析性信息，带有较大的主观性和较低的可验证性，但这些信息的效用大于其潜在的不可靠所带来的风险，可以提升财务报告的有用性，因此许多国家要求企业将管理当局讨论和分析包括在年度报告中对外提供。
2)比较报表和财务比率分析表
比较报表是指企业把不同会计年度的财务报表数据或其他相关数据列示在一起，以便使用者了解和分析各个报表项目变化的趋势和规律。
3)分部信息报告
企业分部的划分可以有不同的标准，如行业、地区及法律实体等，但在实务中通常是按行业(或行业下再按地区)来提供分部信息的。
美国FASB第14号准则公告(企业分部财务报告)要求，从事一种行业以上的企业，对于占企业总收入、利润(亏损)或可确认总资产的10％以上的重要分部，应就其收入、税前营业利润(亏损)和可确认资产予以单独报告。
分部信息报告的方式比较灵活，常见的方法是以报表附表或以补充报表形式加以披露。一般选择在附注中披露。在没有强制要求报告分部信息的国家，企业可以作为其他财务报告自愿提供。
4)中期报告
我国《证券法》及相关信息披露制度均规定，上市公司必须提供包括以会计年度前6个月为会计期间的公司财务会计报告在内的中期报告；
2001年开始，中国证监会则进一步要求上市公司提供季度报告。除特殊情况外，中期报告毋需经过会计师事务所审计。
5)财务预测报告
财务预测是指管理当局以企业未来面临的经营环境和可能采取的行动为假设所进行的财务状况、经营成果和现金流量预测，其表达方式可采用整套财务报告或其中的一部分或几个部分来描述这些预测性财务信息。
英美等国家的有关法规要求企业在招股说明书(及上市公告书)中披露有关的财务预测信息(如盈利预测) ，对于定期报告则不作强制要求，更多地采用鼓励方式或自愿方式披露。
SEC为了鼓励企业披露预测信息，正在积极建立“安全港”：只要预测信息有合理依据且是诚实善意的，那么即使预测与实际存在偏差，企业也不必承担法律责任。
6)社会责任报告
企业社会责任主要涉及下列内容：环境保护、职工的就业与培训等人力资源状况、公益事业、社区建设与贡献、产品或服务的性能与安全(消费者利益)，等等。
企业社会责任已超出了现有会计的对象并难以采用传统会计学的方法，比如企业对环境的治理、人力资源的投资与价值很难用统一的计量单位来加以计量，尤其是难以用货币金额来计量。
在实务中，企业主要通过其他财务报告或以单独的社会责任报告形式对外披露。
社会责任报告的披露方法
(1)目录法
主要利用文字描述企业对社会的正、负面影响；
(2)成本支出法
在报告上列示那些能够取得成本数据的社会活动开支项目；
(3)成本效益法
使用货币计量方式对企业产生的社会成本与社会效益进行报告。
(4)项目管理法
通过列示成本支出和文字说明等反映企业某社会项目预期目标的实现情况或预期计划执行情况，如车间健康与安全设施报告。
企业社会责任会计领域
企业社会责任会计，已经分离出来构成更专门化的会计领域，如环境(绿色)会计、增值会计、人力资源会计，由此产生了环境报告、增值报告、人力资源报告。
1995年颁布的《财政部企业经济效益评价指标体系(试行)》包括了社会贡献率、社会积累率两个评价指标；
我国上市公司的年度报告中，通常会披露公司高级管理人员的年龄、主要经历、持有公司股份情况以及年薪等信息。
7)物价变动影响报告
8)简化的年度报告
编报简化的年度报告(简称SAR)来揭示企业的财务信息。它是对“差别报告”需求的一种反映，即不同的使用者对信息具有不同的需要，而这些不同的需要可以用不同的方式加以满足，简化的财务报告可以满足非会计专业人员的要求。
简化的年度报告是摘录传统年度报告的一些主要信息并经过高度浓缩后形成的，一般只包括压缩的财务报表和财务述评(财务述评原先包括在管理当局的讨论与分析中)。

SAR的主要特点有：
(1)只反映企业扼要的经营成本与财务状况；
(2)一般没有附注；
(3)有些公司利用短语和图表代替数字表述，也有的公司取消了图表。
SAR实际上起了一个报告摘要和导读的作用。
SAR在改进对外信息披露效果方面已成为财务报告的另一个发展方向，愈来愈多的企业自愿加入这一行列。
美国SEC的见解
SAR若能涵盖年度报告的主要内容，同时在开股东大会之前，发给股东的材料中已经包括了年度报告的主要信息，则增加SAR是值得鼓励的。
我国对上市公司也提出了类似要求，公司除了编报年度报告外，还要在中国证监会指定的全国性报刊上刊登年度报告摘要。
有助于使用者从SAR中选择重点，再从年度报告正本中了解他们所关心的信息。
9)财务情况说明书
《企业财务会计报告条例》要求：
财务情况说明书至少应当对下列情况做出说明：
(一)企业生产经营的基本情况；
(二)利润实现和分配情况；
(三)资金增减和周转情况；
(四)对企业财务状况、经营成果和现金流量有重大影响的其他事项”。
包含了国外的“管理当局讨论与分析”中的有关内容，有助于充分披露使用者应当了解的财务和其他重大信息。
7．4财务报告的未来 7．4，1现行财务报表的局限
1)现行财务报表没有很好地满足财务报表目标甚至财务会计目标
基于权责发生制、以历史成本为主要计量属性且能用货币计量的财务信息，它能较好地完成报告与解脱受托责任的目标，但不能直接满足变化后的财务报表目标——为信息使用者决策提供有用的信息。
现金流量表提供的是过去的现金流量，不是未来的现金流量，不能反映现金流动的金额、时间分布及其不确定性方面的信息。
2)通用财务报表难以满足不同使用者的信息需求
现行财务报表在形式和内容上都以股东为主要服务对象，它在客观上忽视了企业对其他相关利益集团(如职工、债权人、政府、社会等)所承担的责任，也就很少披露它们所关心的信息。
通用财务报表主要针对具有平均理解能力的(投资者)使用者集团，这种导向忽视了信息媒介和投资媒介在竞争性市场上的作用，并限制了财务报表对外信息功能的扩大与深化。
3)财务报表的技术性削弱了其信息的有用性
许多会计数据正是在分类、汇总、确认和计量过程中表失了其本身的涵义，从而也削弱了财务报表信息的有用性。
4)财务报表没有完全体现实质重于形式原则
财务报表经常把重点放在法律形式上，而不是交易或事项的经济实质上。
这种按法律或其他形式来确认、计量的资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得和损失不能完全反映经济真实，甚至有些资产与负债完全被忽略，比如衍生金融工具、人力资源、有些无形资产等。
5)财务报表的可比性和一贯性并不强
财务报表信息是基于单一(个别)会计主体的，而不同会计主体均可在会计规范之内决定自己的会计政策，导致用不同会计政策“生产”出来的信息内涵是不相同的，因而财务报表信息在不同企业之间往往不可比。
会计政策(还有会计估计)允许变更，可能会造成前后各期财务报表不可比，难以完全满足一贯性原则要求虽然采用了在报表附注中披露会计政策、会计估计变更的补救办法)，从而妨碍使用者对报表进行纵向比较分析来准确评判企业的真实状况与业绩。

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7．4．2对现行财务报表改进的努力
1、现行财务报表改进的路径
对现行财务报表的改进是沿着两条路径进行的：一条是充分披露方向；另一条是简化披露方向。
2、现行财务报表的改进
将财务报表扩展为财务报告，是对财务报表改进成果的最简练概括。改革措施多是从财务报表(尤其是基本财务报表)外部推进的，很少触及财务报表内部。
(1)第四财务报表：收益表的扩展
①英国增设“全部已确认利得和损失表”
利得表的主要特点是按资产／负债观来定义利润，且用“现行价值”为基础来计量净资产的变动，还考虑到消除物价变动的影响。
英国会计准则委员会考虑另一思路：坚持“满计当期全部损益”观点，把一部未实现的利得(损失)，绕开损益表在资产负债表的业主权益——“准备” 部分予以确认。
设计一个与损益表相互配合的新的财务业绩表，作为企业业绩报告的重要补充。

FASB
1992年10月，FASB正式公布了财务报告准则第3号准则规定
企业的财务业绩是由“损益表”和“全部已确认利得和损失表”共同表述的。1995年12月FASB重新发表的《财务报告的原则公告》征求意见稿，继续推荐上述作法。
在全部已确认利得和损失表中报告的主要内容有：净损益(来自损益表)；未实现的资产重估价盈利(损失)；未实现的交易中投资利得(损失)；外币净投资上按现行汇率折算的差额。
②美国要求在收益表之外报告“全面收益”
FASB将全面收益，定义为“企业在报告期内，由企业同所有者以外的交易及其事项与情况所产生的净资产的变动”。
1984年12月的《财务会计概念公告》第5号指出：
全面收益的报告，应当成为一整套财务报表的组成部分。1986年10月11日发布的一份《报告全面收益》的征求意见稿的基础上，于1997年6月正式公布了财务会计准则第130号(报告全面收益)。
全面收益的报表便成为美国企业一整套财务报表中的第四财务报表。
全面收益的报告
全面收益=净收益+其他全面收益。
净收益仍由收益表提供，反映已确认及已实现的收入(利得)和费用(损失)；
其他全面收益则包括那些已确认但未实现，平时不计入收益表而在资产负债表部分表述的项目，如外币折算项目上的未实现利得或损失、最低退休金负债调整、在特定债券或权益证券上投资的未实现利得或损失等。
全面收益较好地结合了“当期经营业绩观”和“满计当期全部损益观” ，比净收益更能帮助使用者预测企业“所有”未来现金流量，也增进了财务报表关于企业财务业绩信息的完整性和有用性，并提升了财务会计信息的质量。
全面收益报告的统一格式
一是与收益表合并为一份报表，称做“收益与全面收益表”，其上部分为收益表，下部分列示其他全面收益；
二是与收益表分开，单独编制一张报表，即“全面收益表”；
三是在业主权益变动表中详细报告其他全面收益，收益表仍是单独编制。
(2)财务报表结构的改进
1994年，美国AICPA发表了一份题为《改进企业报告：着眼于用户》的研究报告，提出要求改革财务报表结构的建议。
将财务报表信息划分为“核心信息” 与“非核心信息” 前者为企业核心活动，即主要的、正常和持续经营的业务所形成；后者则为企业非核心活动，即次要的、非正常和不再持续经营的业务所形成。
财务报表结构改进的内容
资产负债表上区分核心活动的资产与负债、非核心活动的资产与负债；
收益表中区分核心活动盈利、非核心活动盈利；
现金流量表中区分核心活动现金流量、非核心活动现金流量。
计量每股核心盈利和每股净收益，并相应地计量每股的现金流量。
向用户提供更加有用的、可比的核心活动信息，准确表达公司的核心竞争能力。提高会计在信息市场上的竞争能力。
IASC在1997年修订的国际会计准则
一方面强调资产、负债的流动和非流动的划分，
另一方面又列示了一份以英国模式为主的资产负债表格式。
3)对改进财务报表的努力的评论
(1)保持现行财务会计模式，但应作必要改进，使财务会计报告更多的未来信息；
(2)彻底否定现行财务报告模式，在财务会计信息为谁、何时、如何、提供什么信息等方面进行重新研究；
(3)继续保留以面向过去、主要提供历史信息为特征的传统财务会计，另外创新并发展一个面向未来、主要提供预测信息为特征的新的经济信息系统。
7.4.3对未来财务报告的展望
1、未来财务报告的目标
（1）未来财务报告目标将继续锁定在为企业各相关利益者决策提供快捷灵敏的相关财务信息(这些信息已包融解脱受托经管责任所需的信息)，
（2）提供有关现金流量的数量、时间分布及其不确定性的信息这一目标成为可以操作的目标。
2、未来财务报告的内容
(1)坚持财务信息的核心地位，通过非财务信息提升财务信息的价值未来企业的竞争讲究核心竞争能力。
( 2)在不放弃历史成本计价信息的同时，增加以公允价值计价的会计信息，提高财务信息的相关性 。
(3)企业无形资产和人力(智力)资产将成为未来财务报告的重心。
(4)突破会计主体假设，同时报告与会计主体信息相关的关联方信息。
(5)增加相对值信息，提高财务信息的可比性。
揭示以相对值信息的财务比率指标(每股盈利、资产报酬率、股东权益报酬率）会成为未来财务报表发展的主流

3、未来财务报告的时效
提供实时财务报告系统
“同步财务报告系统”或“全天候财务报告系统”的设想。
企业在充分利用现代信息技术的基础上，通过计算机网络实时将企业所发生的各种生产经营活动和事项反映在财务报告上，并将其存储在可供使用者查阅的数据库中，供使用者随时查询企业的经营成果、财务状况以及其他重要事项，从而使财务信息在满足使用者信息需要上真正实现了“多、快、好、省”。
4、未来财务报告的灵活性
现行的财务报告模式是基于以下假设的：
一是不同使用者的信息需求是相同的；
二是财务报告的提供者事先知道使用者的信息需求，或至少知道他们制订决策的模型。
企业的各利益相关者使用不同的会计责任基础，他们的信息要求也是多样化的。
(1)使用者的目标和方法不同；
(2)被估价的资产不同；
(3)报告公司的环境不同；
(4)使用者的信息偏好不同；



(1)多栏式报告模式
单一信息不便于比较不同计量和确认方法下得出的结论，也不得确认不同信息的价值。提供信息通常与决策无关，并且无法实现真实和公允原则，产生会计数据固化。
数据固化是指信息使用者不能进行自我调整以看清数据的变化是会计政策变化引起的，它意味着使用者忽视不同会计方法有不同用途并产生不同的经济后果。
多栏式报告模式。对同一经济业务按多种会计方法加以处理，并将由此得到的不同信息在财务报告中予以披露，使得单一信息走向多元化信息。使用这一报告模式时要防止信息超载问题。


(2)“事项”报告模式和数据库会计模式
家索特在1969年提出的“事项会计”
在不完全了解信息使用的需求和决策模型的情况下，会计应立足于提供与各种可能的决策模型相关的经济事项的信息，由使用者从中选择自己感兴趣的信息，即将数据综合的任务交给信息使用者。
财务报告应包括足够的明细数据以便使用者能重构发生过的经济事项。
事项
数据库会计模式
数据库会计模式旨在提供一个数据库以便信息使用者从中提取不同明细程度的数据，它是在数据库环境中对“事项”报告模式的拓展，但与“事项”报告模式有不尽相同的取向。
“事项”报告模式强调编制明细一些的财务报表，而数据库会计模式则着重于储存和维护最原始的数据。


(3)交互式按需报告模式
交互式按需报告模型
MC概念实际上也适用于财务报告，因为信息比物质产品更适合于采用MC。
①信息是不灭的，即原始数据、中间信息和最后的报告可以在加工过程中共存；
②信息是可以由多个人共享的；
③容易复制，复制的边际成本几乎为零；
④信息可以不断地合计与再分解或分类与再分类；
⑤信息可以不同的表达方式和在不同媒体上再现；
⑥易于模块化和组合。
模型的基本要素
①数据库。
报告单位维护一个可用来保存其愿意披露最原始水平的信息的数据库(包括财务和非财务数据)，以便根据使用者的不同需求生成不同的财务报告。
②模块化了的会计程序。
报告单位的会计系统包括相互联系但又相对独立的模块。
这些模块包括三类：财务报表要素、非财务信息项目、会计方法和表达方法。模块化的系统便于根据使用者的要求将一种交易或财务报表要素按不同方法加以处理。
③报告生成器。
报告单位在因特网上为信息使用者提供报告生成器，它是报告单位与使用者交流的界面，并帮助信息使用者编制其所需财务报告。
④学习机制。
系统设置一个反馈渠道，以便信息使用者就如何及时改进报告系统向报告单位提出建议；
设置一个记忆单元记录最常被选用的信息、项目、方法和选择它们的使用者，这一信息可以帮助法规及准则制订者改进现行法规和准则。
交互式按需报告模式具有灵活性，允许报告单位与信息使用者双向、直接、快速沟通，共同完成实时报告，从而能比传统报告模式更好地满足使用者的多样化信息需求，并进而减轻信息不对称和提高资本市场效率。

(4)差别报告模式
差别报告可以在两个层面上实施。
一个层面是从信息提供者角度，由报告单位为不同使用者提供在内容或时间上有差别的财务报告。
企业可以有选择地、有重点地对外披露某些使用者或使用者集团特殊需要的信息。
另一层面是从会计规范角度，建立有差别的会计信息揭示制度。

5)未来财务报告的方式
未来财务报告在信息载体(存储介质)、传递方式与表述方式(格式)等方面都将与传统方式做不同程度的告别。
未来财务报告应是在网络上转输的、表式信息与音像化信息相结合的，更为简明易懂的一种实时报告。
中国证监会在2000年1月1日发出通告，要求上市公司除在证监会指定的报刊杂志上登载年报摘要外，必须上网公告，而且对于在网上发布的年报信息要承担同样的责任。这预示了我国未来财务报告在存储介质与传递方式方面的发展方向。

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