企业债务重组准则(ppt)
债务重组准则
第一节 债务重组概述
第二节 债务重组会计处理
第三节 业务案例分析
第四节 债务重组准则修订前后的比较
思考题
第一节 债务重组概述
债务重组准则的制定背景和适用范围
债务重组准则对经济的影响及认定条件
准则中有关术语的阐释
四 债务重组方式
债务重组会计处理的主要特点
债务重组的披露
( 一) 债务重组准则制定背景
我国企业普遍存在债务负担重、资本结构不合理和效益不高的情况,随着
市场经济的深入发展，一方面为企业的生存和发展提供了越来越广阔{的空间，另一方面也使企业之间的竞争更趋激烈。一些企业可能因为经营不善等原因陷入财务困难，难以偿还到期债务，债务纠纷屡见,而且我国上市公司的资产重组案例非常普遍，相当部分的资产重组都和上市公司的债务重组紧密相关。虽然按我国法律，债权人有权在债务人不能偿还到期债务时向法院申请债务人破产，但在债务人主管部门申请整顿且经债务人与债权人会议达成了和解协议时，破产程序应予中止。此外，即使债务人进入了破产程序，也可能因为相关的过程持续很长，费时费力，结果还可能难以保证债权人的债权能如数收回,债权人如果不进行债务重组损失更大. 于是，就有了另外一种

解决债务纠纷的方法，即债务重组，包括减少债务本金、债务利息和修改其他债务条件等。 债权人之所以同意对其债务进行重组，原因在于：第一，不重组损失更大；第二，缓解债务人暂时的财务困难，帮助债务人脱离困境尽可能收回债权。通过债务重组协议，使企业减轻包袱、继续经营，具有重要的经济意义和社会意义但应看到，债务重组毕竟是一种正常的活动，在会计处理上也很特殊，因而单独制定债务重组会计准则十分重要。
近年来我国不少企业遇到债务重组，但没有相应的会计规范，制定发布债务重组准则，规范债务重组会计核算和信息披露，显得十分迫切。1995年，财政部决定立项制定债务重组会计准则，并相应成立项目组，着手研究制定相关准则，于1997年12月完成征求意见稿。经过充分的调整研究和多次修改，《企业会计准则——债务重组》在1998年6月制定完成并对外公布。针对债务重组会计准则执行情况,财政部对该准则进行修订于2001年1月执行。

(二)债务重组会计准则适用范围
根据修订后的债务重组定义,债务重组主要适用于债权人同意债务人修改债务条件,在判断债权人作出让步时没有采用现值计算,新准则比旧准则范围要宽。旧准则强调债务人发生财务困难是重组的前题条件,新准则制定中考虑的是:
1. 债务人发生财务困难，是否作为债务重组的前提条件。
2. 让步是债务重组的重要特征。债务重组是债权人作出让步如推迟还款时间,减少债务本金等,因此债务重组适用于债权人同意债务人修改债务条件,因此让步是债务重组的重要特征。


(1) 旧准则的范围限定在对债务人处于财务困难时债权人作出了让步的债务重组。作出这种选择，主要基于以下考虑：

①债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题，根据现有会计规范就能够解决，不需要另立新准则予以规范。比如。债务人在日常生产经营过程中转让商品给债权人用以抵债，与一般的债务清偿没有本质区别。

②企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。企业改组过程中，在征得债权人同意的情况下，将改组前企业的债务转为改组后上市公司的债务，以及债务人的债务转为债权人对上市公司的股权，也即通常所称的“债转股”。属于非持续经营条件下的债务重组，其核算应遵循特殊的会计准则。


目前，我国在这方面的法律规范不够完善，因而其会计核算规范的制定不宜在准则中涉及。

③债务人发生财务困难时所进行的债务重组，有的并不涉及会计的确认和披露。比如，债权人未作出让步，即使是债务人发生了财务困难，也不需要用新准则来规范；又如，债务人发生财务困难的情况下，如果债务重组后债权人应收金额不小于重组债务的账面金额，按目前的规定不考虑折现因素，就不会产生重组损益，因而不产生会计确认和披露问题。

(2) 新准则的范围没有限定在对债务人处于财务困难作为债务重组的前提条件。 back


我国债务重组准则之所以在判断债权人作出让步时没有采用现值计算，主要出于以下两点考虑：
第一，成本一效益原则。现值的确定比较复杂，且其发生的频率并不高 。
第二，我国目前会计信息使用者对信息的需求以及会计信息提供者的能力。
理论上讲，作为会计计量的两种属性，现值要比历史成本更能提供有价值的信息。
目前，我国正处在计划经济向市场经济转轨的过程中，各种市场要素还在发展中，会计信息使用者在作经济决策时尚没有充分考虑货币的时间价值。另外，采用现值对会计核算和审计验证带来诸多困难。基于以上考虑，本准则乃至其他的一些准则均暂时不采用现值作为计量的属性。
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(一) 债务重组准则对经济的影响

不同的债务重组方式，对企业的持续经营和现金流量将产生不同的影响。对债务人而言，债务重组实际上会减少债务本金或利息，或延长了付款期限，这就会减少债务人现在或未来的现金流出，同时也会获得一些纳税上的优惠。但是，债务重组的效益是长期性的，企业能否真正摆脱财务困境，仍依赖于其经营活动能否产生足够多的现金流入。债权人的收债风险可能依然存在。

(二) 债务重组认定的条件
广义上讲，一切修改债务条件的事项都应当视作债务重组，包括：
(1)在正常情况下，债务人为调整资本结构，改善企业资产流动性，调整经营战略目标，而提前偿债、以产品或固定资产抵债、以债务转增资本。
(2)在财务困难情况下，债务人为了摆脱暂时财务困难，而在债权人自愿或法院调解情况下与债权人达成协议，进行债务重组。
(3)在非持续经营条件下，如企业清算或改组，与债权人进行的债务重组。



一些国家如澳大利亚对债务重组定义较宽，基本包括以上全部内容。
而美国公认会计原则对债务重组定义比较狭窄，财务会计准则委员会(SFASl5)财务会计准则将债务重组定义为“债权人出于与债务人的财务困难相关的经济或法律原因，给予债务人在其他情况下不能给予的让步”。
我国新的债务重组会计准则也沿用了这一狭义的定义，指出债务重组是“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”。
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（一）关于定义
1.债务重组，指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决意债务人修改债务条件的事项。 　　以下不属于债务重组 　　（1）债务人发行可转换债券按正常条件转为股权； 　　（2）债务人破产清算时发生的债务重组； 　　（3）债务人改组，债权人将债权转为对债务人股权投资； 　　（4）债务人借新债偿旧债。 　　不属于债务重组的原因是：（1）和（4）并未修改债务条件，因而不属于债务重组；（2）和（3）属于非持续经营条件下的债务重组，不符合《债务重组》准则的定义范围。

2.公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。
3.或有支出，指依未来某种事项出现而发生的支出。未来事项的出现具有不确定性。
4.或有收益，指依未来某种事项出现而发生的收益。未来事项的出现具有不确定性。

　(二)、债务重组日 　　债务重组日是指履行协议或法院裁决，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。债务重组日即为债务重组完成日，也就是债务重组会计处理日，可能发生在债务到期前、到期时或到期后。
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债务重组主要有以下几种方式：

(1)以资产清偿债务，即债务人转让其资产给债权人以清偿债务。其中，资产是指作为过去事项的结果而由企业控制的，可望向企业流入未来经济利益的资源。债务人常用于偿债的资产主要有：现金、存货、短期投资、固定资产、长期投资、无形资产等。

(2)债务转为资本。债务转为资本是从债务人的角度看的，如从债权人的角度看，则为债权转为股权。
债务转为资本实质上是增加债务人的资本。债务人以债务转为资本方式进行债务重组时，必须严格遵照国家有关法律的规定。
债务转为资本时，对股份有限公司而言，即将债务转为股权；对其他企业而言，即将债务转为实收资本。债务转为资本的结果是，债务人因此而增加股本(或实收资本)，债权人因此而增加长期股权投资。

(3)修改不包括上述(1)和(2)两种方式在内的债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等。本准则将其简称“修改其他债务条件”。
(4)以上三种方式的组合。
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五 债务重组会计处理的主要特点
债务重组有三种基本方式，即：①以资产清偿债务。②债务转为资本。③修改债务条件。无论何种方式，都是以债务人的继续经营为前提的。因而，为偿付债务而交付的资产应以资产的账面价值计价，续存的债务则以未来收到的现金总额(中国标准)或现值(美国标准)计价。



就转让非现金资产而言，美国财务会计准则委员会(SFASl5)财务会计准则和我国《企业会计准则——债务重组》规定不太一致。以债务人的会计处理为例，美国要求以该方式进行债务重组时：①将所转让的非现金资产进行重估，并将公允价值超过账面价值的差额确认为资产转让收益。②将所转让非现金资产的公允价值，与所清偿债务的账面价值的差额确认为债务重组收益。这样处理的理由是资产公允价值与账面价值的差额是一个正常项目，分别在各

类损益科目核算，而债务重组是不由企业所控制的偶然事件，属非常项目，其损益计入营业外收入或营业外支出。两类收益应在损益表中分开列示，分别处理。而我国《企业会计准则——债务重组》规定：①以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积。债权人少收的金额计入营业外支出。②以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。债权人以应收债权的帐面价值作为非现金资产入账。

③以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的份额之间的差额，确认为资本公积。债权人处理同上。④以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。债权人未来应收金额小于应收债权帐面价值的差额确认为营业外支出。

修改债务条件有可能出现或有支出或有收益，如要求在有利润的年度按更高的利率多付利息。中美两国的准则都要求或有项目的处理遵循稳健性原则，即充分确认或有支出、不确认或有收益。修改其他债务条件且不会出现或有支出时，我国会计准则《债务重组》规定：如果修改后的债务条款涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中。或有支出实际发生时，应冲减重组后债务的账面价值；结清债务时，或有支出如未发生，应将该或有支出的原估计金额确认为资本公积。美国公认会计原则的规定相对更为复杂，由于美国公认会计原则对让步的判断与我

国准则有些不同，故还涉及到修改债务条件后，债务人将来应付金额大于重组债务的账面价值的情况，此时，应保持重组的账面价值，并在将来按有效利率确定利息费用。
新准则对债权换股权、用现金偿付债务等重组方式的规定，与美国财务会计准则委员会(SFASl5)财务会计准则的要求一致。而债权人一般会产生债务重组损失，故按稳健性原则，应充分反映. back
第二节债务重组会计处理

总原则：债务重组无论是债权人还是债务人,均不确认债务重组收益。

一、债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务
二、债务人以非现金资产抵偿债务
三、债务转为资本
四、以修改其他负债条件
五、混合重组方式
(一)处理原则
　　 　　债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务，视同债权人给予债务人一项捐赠。在进行会计处理时，债权人将豁免的债权计入“营业外支出――债务重组损失”，债务人将豁免债务计入“资本公积――其他资本公积”。
　　(二)会计处理
债务人以非现金资产抵偿债务
（一）处理原则
（二）会计处理　　
短期投资 存货 固定资产
长期投资 无形资产
（三）债权人受让的非现金资产如涉及多项资产的会计处理



（一）处理原则
　　 　　债权人以“应收债权账面价值＋相关税费±补价（支付补价＋，收到补价－）”作为换入非现金资产入账价值，不确认损益。债务人按“非现金资产账面价值＋相关税费±补价（支付补价＋，收到补价－）”和债务账面价值的差额，计入“营业外支出――债务重组损失”或者“资本公积――其他资本公积”。 back　　
债权人受让的非现金资产如涉及多项资产的会计处理
如果债务重组协议中，分别规定了各项非现金资产清偿的债务金额，就不用分配，可直接将各项非现金资产清偿的债务金额作为债权人收到的各项非现金资产的入账价值。如果债务重组协议中，没有规定各项非现金资产清偿的债务金额，就需要按其公允价值的比例进行分配，以确定收到的各项非现金资产的入账价值。


1、债权人先确认受让的非现金资产总的入账价值，再按非现金资产公允价值比例确认每项非现金资产入账价值 　　受让的非现金资产总的入账价值＝应收债权账面价值＋相关税费±补价（支付补价＋，收到补价－） 　　每项非现金资产入账价值＝受让的非现金资产总的入账价值×（每项非现金资产公允价值÷非现金资产公允价值总额）
　 2、如债权人支付的相关税费能直接归属于某项非现金资产，则该税费不计入“受让的非现金资产总的入账价值”并进行分配，而直接计入“某项非现金资产入账价值”。

　　
3、在债务重组、非货币性交易的会计处理中，如果涉及多项非现金资产，并且多项非现金资产包含存货，对于存货的进项税额，有着“先分后扣” （如财政部企业会计制度讲座）和“先扣后分”（如准则合订本）两种观点。先分后扣的论点是：进项税额是存货的专属，先分后扣不会造成固定资产、股权等非现金资产分担增值税的现象；先扣后分的论点是：多项非现金资产的入账价值是以公允价值为基础来分配的，公允价值是不含增值税的，作为分配总额应先扣除进项税额。这两种观点相互打架，但都来源于财政部的不同版本资料，考虑到制度讲座在前，准则合订本在后，所以目前“先扣后分”观点站了上风，建议大家在会计处理时按“先扣后分”来掌握。 　　

因此，如债权人受让多项资产涉及存货，则上述公式中“受让的非现金资产总的入账价值”还要减去“可抵扣的增值税（进项税额）”
　　受让的非现金资产总的入账价值＝应收债权账面价值＋相关税费±补价（支付补价＋，收到补价－）－可抵扣的增值税（进项税额）
　　每项非现金资产入账价值＝受让的非现金资产总的入账价值×（每项非现金资产公允价值÷非现金资产公允价值总额）

　（一）处理原则
　　　债权人按“应收债权账面价值＋相关税费”确认股权入账价值。债务人按债权人享有股权份额确认“实收资本”，其和债务账面价值的差额计入“资本公积――其他资本公积”。
（二）会计处理　
以修改其他负债条件
修改负债条件包括：减少债务本金、降低利率、免除应付未付利息、延长债务偿还期限并加收利息等。 （一）处理原则 （二）会计处理　　 　　

（三）修改负债条件时坏账准备的转销
债权人处理原则
　　
1.对于债权人来说，未来应收金额（不包括或有收益）小于应收债权账面价值时，将未来应收金额（不包括或有收益）和应收债权账面价值的差额确认“营业外支出――债务重组损失”；
2.未来应收金额（不包括或有收益）大于应收债权账面价值，但小于应收债权账面余额时，将未来应收金额（不包括或有收益）小于应收债权账面余额的差额，冲减“坏账准备”和“应收账款”；
3.未来应收金额（不包括或有收益）大于应收债权账面余额时，不作账务处理。

债务人处理原则
1.对于债务人来说，未来应付金额（包括或有支出）小于应付债务账面价值时，将未来应付金额（包括或有支出）和应付债务账面价值的差额，记入“资本公积――其他资本公积”；
2.未来应付金额（包括或有支出）大于应付债务账面价值时，不作账务处理。
债务重组中债权人未来应收金额大于重组债权的金额有两种情况：
　　一是“重组债权账面价值＜未来应收金额＜重组债权账面余额”，应按未来应收金额小于重组债权账面余额的差额，冲减已计提的坏账准备和重组债权的账面余额。例如，某债权人重组债权账面余额为100万元，已计提坏账准备10万元，根据与债务人的协议规定，未来应收金额为98万元。账务处理如下： 　　重组债权账面价值＝100－10＝90 　　将来应收金额＝98 　　重组债权账面余额＝100 　　借：坏账准备         2 　　        贷：应收账款        2

　　 二是“重组债权账面余额＜未来应收金额”，根据谨慎原则，债务重组时不作账务处理，但应在备查簿中进行登记；未来实际收到债权时，实际收到的金额大于重组债权账面余额的差额，冲减当期财务费用。例如，某债权人重组债权账面余额为100万元，已计提坏账准备10万元，根据与债务人的协议规定，未来应收金额为105万元。账务处理如下： 　　重组债权账面价值＝100－10＝90 　　未来应收金额＝105 　　重组债权账面余额＝100 　　债务重组时，不作账务处理，只在备查簿中进行登记。实际收到时： 　　借：银行存款     105 　　         贷：应收账款     100 　　             财务费用       5

　　 债务重组中债务人未来应付金额大于重组债务的金额，债务重组时不作账务处理，但应在备查簿中进行登记；未来实际支付时，实际支付的金额大于重组债务余额的差额，增加当期财务费用。因为债权人有权对延期债务收取利息，所以重组应付债务的账面价值等于或小于未来应付金额时，应视为一种正常现象，不需专门在重组时进行账务处理，未来偿付时再将实际支付金额大于账面价值的差额计入财务费用即可。例如，某债务人重组债务余额为100万元，根据与债权人的协议规定，未来应付金额为108万元。账务处理如下： 　　债务重组时，不作账务处理，只在备查簿中进行登记。实际支付时： 　　借：应付账款     100 　　     财务费用       8 　　     贷：银行存款     108
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（三）修改负债条件时坏账准备的转销
　　 　　债权人需要对重组方债务人全额转销坏账准备，而不是按偿债比例转销坏账准备，其原因是债务重组前后债权人对债务人的债权应视为两笔不同的债权，其账龄发生变化，坏账准备的计提比例也应发生变化，故债务重组时应全额转销坏账准备，于期末再按新的比例重新计提新债权的坏账准备。

　混合重组方式（以上两种或两种以上方式的组合）
　　　混合重组方式包括：债务人以现金、非现金资产方式组合清偿应收账款；债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式组合清偿应收账款；债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式组合清偿应收账款一部分，其他部分以修改其他债务条件进行债务重组。

　　（一）处理原则
　　按照“以现金清偿债务”、“以非现金资产、债务转为资本方式组合清偿债务”、“修改其他债务条件”的顺序，比照上述方法进行处理。
注意事项： 1. 2. 3. 例题
注意事项 1
　　 混合重组方式中，对于债权人，上述处理原则的“以非现金资产、债务转为资本方式组合清偿债务”中的两种方式，没有先后顺序区别。在具体处理中，应先以非现金资产公允价值和股权公允价值占公允价值总额比例为基础，确定非现金资产入账价值总额和股权入账价值总额，再按每项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额比例，确定每项非现金资产入账价值；按每项股权公允价值占股权公允价值总额比例，确定每项股权入账价值。如果债务重组协议规定了非现金资产和股权的清偿债务金额或比例，则不需这样考虑，直接按债务重组协议规定的金额或比例进行会计处理。
注意事项 2
　 混合重组方式中，债务重组协议如果规定了清偿顺序，如先以非现金资产清偿部分金额，其余待其后以现金归还，则按债务重组协议规定的顺序进行处理。
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注意事项 3
　　 在单独以“修改其它债务条件”方式进行债务重组时，债务人不会产生重组损失，如果附有或有条件，债务人或有支出没有发生，应将包含在未来应付金额中的或有支出计入“资本公积”。在以混合重组方式（其中包含修改其它债务条件）进行债务重组时，债务人有可能产生重组损失，如果附有或有条件，债务人或有支出没有发生，应将包含在未来应付金额中的或有支出先冲减原已确认的重组损失，计入“营业外收入”（以原计入营业外支出的重组损失为限），其余部分计入“资本公积”。 back

甲、乙企业均为一般纳税人，增值税率17%，债转股时印花税率0.4%，甲企业应收乙企业账款1030万元，已提坏账准备20万元。由于乙企业无力偿还，甲、乙双方达成协议，先用现金归还30万元，然后剩余债务的75%以产品和股权偿还，另20%一年以后再还，其余5%豁免。乙企业产品市价100万元，成本60万元，股票市价500万元，面值200万元。甲企业收到的产品作为库存商品处理，增值税专用发票列明增值税17万元。进行甲企业相关账务处理。 参考答案

　　 分析：本题为现金、非现金资产、债务转资本和修改其他债务条件四种方式组合的混合债务重组，依据债务清偿的顺序，应先考虑以现金清偿，然后是以非现金资产或以债务转资本方式清偿，最后是修改其他债务条件。由于本题债务重组协议规定了各种方式偿债的金额及比例，所以甲企业收到的各种非现金资产的入账价值之和应为清偿债权的账面价值扣除可抵扣的增值税后的余额。

　　 甲企业收到的产品与股权之和＝（1030－30）×75%－20－17＝713（万元） 　　其中：收到库存商品的入账价值＝713×100÷（100＋500）＝118.83（万元） 　　收到股权的入账价值＝713×500÷（100＋500）＝594.17（万元） 　　未来应收金额＝（1030－30）×20%＝200（万元） 　　豁免债务金额＝（1030－30）×5%＝50（万元） 　　应支付的印花税＝500×0.4%＝2（万元）

甲企业账务处理如下： 借：银行存款                            30 　　长期股权投资                 596.17 （594.17＋2） 　　库存商品                          118.83 　　应交税金――应交增值税（进项税额）17 　　应收账款――债务重组                200 　　营业外支出                           50 　　坏账准备                            20 　　 贷：应收账款                           1030 　　　　　银行存款                              2

　　由于本债务重组协议规定，现金清偿后，先以非现金资产和债务转资本清偿剩余债务的75%，另20%一年以后再偿还，其余5%豁免，没有明确非现金资产具体偿债金额，因此，债权人甲公司受让产品和股权的入账价值，只能按清偿债权的账面价值扣除可抵扣的增值税后的余额[（1030－30）×75%－20－17]确定。至于产品和股权各自的入账价值，应按各自公允价值的比例进行分配计算。  

　　债务重组协议规定的偿债比例，均针对债权余额计算偿债金额，而不能按债权账面价值计算偿债金额。因此，在计算产品和股权清偿债权的账面价值时，应先按债权余额及偿债比例计算偿债金额，然后再核销全额的坏账准备即[（1030－30）×75%－20]。而不能先在全部债权余额的基础上，核销全额的坏账准备后，再按偿债比例即[（1030－30－20）×75%]计算清偿债权的账面价值。

　　 资产的公允价值通常是指不含增值税的价值。当以公允价值作为各项资产入账价值的分配标准时，所分配的资产入账价值也应不含增值税。因此，清偿债权的账面价值应先扣除可抵扣的增值税即[（1030－30）×75%－20－17]后，再按各项资产公允价值的比例进行分配；而不能先分配债权的账面价值，再将确定的存货入账价值扣除可抵扣的增值税即[（1030－30）×75%－20]×100÷（100＋500）－17）。 back
第三节 业务案例分析
例1 甲公司为股份有限公司，主要从事商品购销业务，并兼营房屋租赁业务，库存商品采用售价金额核算，商品进销差价率为12％。该公司适用的增值税率为17％，销售价格中不含增值税额。甲公司于1998年1月1日购买丙公司（股份有限公司）的商品一批，购买价格为5000万元，增值税进项税额为850万元，甲公司当日开出3个月带息商业承兑汇票，票面年利率3％，票据到期后不再计息。甲公司于票据到期日未能偿还欠款。 1999年12月5日甲公司董事会决议，以其存货中的其他商品抵偿应付丙公司的账款，并于1999年12月6日与丙公司签订了协议。甲公司用以抵偿债务的

商品的账面余额为7500万元，该批商品已提的存货跌价准备为500万元。协议同时规定，由丙公司支付给甲公司150万元。甲公司与丙公司已于1999年12月20日办理了商品所有权有关转让手续，甲公司同日收到丙公司支付的款项并存入银行。丙公司收到的商品为库存商品。要求： 　　（1）请说明甲公司以存货抵偿债务应当在何时进行会计处理。 　　（2）根据上述资料，分别编制甲公司、丙公司与抵偿债务相关的会计分录。 　　（除应交税金科目外，其他科目可不写明细科目） 参考答案

（1）甲公司以存货抵偿债务应当在1999年12月20日进行会计处理。
（2）会计分录 　　甲公司：
借：应付账款  5893.875[（5000＋850）×（1＋3％÷12×3）] 　银行存款                     150 　存货跌价准备                 500 　商品成本差异                 900（7500×12％） 　营业外支出  1241.125 　　贷：库存商品                                7500 　　　　应交税金――应交增值税（销项税 额）   1275（7500×17％）

　　丙公司： 　　借：库存商品                           4768.875 　　　　应交税金――应交增值税（进项税额）    1275 　　　　贷：应收账款                            　　5893.875 　　　　　　银行存款    　 150
   （答题完毕）

例2 A股份有限公司（以下简称A公司）和B股份限公司（以下简称B公司）均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17％。 1998年1月5日，A公司向B公司销售材料一批，增值税专用发票上注明的价款为500万元，增值税额为85万元。至1999年9月30日尚未收到上述货款，A公司对此项债权已计提5万元坏账准备。 　　1999年9月30日，B公司鉴于财务困难，提出以其生产的产品一批和设备一台抵偿上述债务。经双方协商，A公司同意B公司的上述偿债方案。用于抵偿债务的产品和设备的有关资料如下：

（1）B公司为该批产品开出的增值税专用发票上注的价款为300万元，增值税额为51万元。该批产品的成本为200万元。
（2）该设备的公允价值为300万元，账面原价为434万元，至1999年9月30日的累计折旧为200万元。 B公司清理设备过程中以银行存款支付清理费用2万元（假定B公司用该设备抵偿上述债务不需要交纳
增值税及其他流转税费）。 　　A公司已于1999年10月收到B公司用于偿还债务的上述产品和设备。 A公司收到的上述产品作为存货处理，收到的设备作为固定资产处理。　　

　　要求： 　　　　（1）编制A公司1999年上述业务相关的会计分录。 　　　　（2）编制B公司1999年上述业务相关的会计分录。 　　　　（不考虑所作分录对所得税、主营业务税金及附加、期末结转损益类科目的影响。涉及应交税金的，应写出明细科目。答案中的金额单位用万元表示） 参考答案

答案：
（1）A公司应编制以下分录： 　　库存商品入账价值＝（585－5－51）×300÷（300+300）＝264.5（元） 　　固定资产入账价值＝（585－5－51）×300÷（300+300）＝264.5（元） 　　借：库存商品        　　　　　　264.5 　　　　应交税金—应交增值税（进项税额）51 　　　　坏账准备          　　　　　　　　5 　　　　固定资产       　　　　　　　　264.5 　　　　　贷：应收账款                　　585

（2）B公司应编制以下分录： 　①借：固定资产清理   234 　　　　累计折旧       200 　　　　 贷：固定资产    434 　②借：固定资产清理     2 　　　　 贷：银行存款           2 　③借：应付账款      585 　　　　 贷：库存商品       　　 200 　　　　　　应交税金—应交增值税（销项税额） 51 　　　　　　固定资产清理                    236 　　　　　　资本公积—其他资本公积           98
（答题完毕）

例3 2000年5月10日，A企业销售一批商品给B企业，价款2600000（含增值税款）。按合同规定，款项应予2000年12月10日之前付清。由于B企业连年亏损，现金流量不足，不能在规定时间内将款项偿付给A企业。经协商，于2001年3月10日进行债务重组，A企业同意豁免B企业债务100000元，其余款项于重组日起一年后付清；债务延长期间，A企业加收余款的2％的利息，利息和本金一起支付。 A企业已对该项应收账款计提了260000元的坏账准备。重组一年后，B企业支付了余款和加收的利息。 　　要求：根据上述资料，编制A、B企业的会计分录。　　  参考答案

答案： 　　（1）A企业的会计处理 未来应收金额＝（2600000－100000）×（1＋2％）＝2550000（元）
应收账款账面价值＝2600000－260000＝2340000（元） 　以上两者差额210000元。未来应收金额大于应收债权账面价值，但小于应收债权账面余额，两者差额50000元，冲减已计提的坏账准备。 　　　　
借：应收账款――债务重组　　　　2550000 　　坏账准备　　　　　　　　　　  50000 　　 贷：应收账款　　　　　　　　　　　2600000 重组一年后收到余款和加收的利息 　　借：银行存款　　　　　　　2550000 　　　　贷：应收账款――债务重组      2550000

（2）B企业的会计处理 　重组债务账面价值＝2600000（元）
未来应付金额＝（2600000－100000）×
（1＋2％）＝2550000（元） 　应计入资本公积的金额＝2600000－2550000 ＝50000（元） 借：应付账款　　　　　　 2600000 　　贷：应付账款――债务重组　　  2550000 　　　　资本公积――其他资本公积        50000 重组一年后偿付余款及应付利息 　　借：应付账款――债务重组     2550000 　　　　贷：银行存款　　　　　         2550000
第四节 债务重组准则修订前后的比较
一、债务重组准则修订的比较
(一)修订后准则不确认债务重组收益使重组利润缩水
(二)公允价值的作用大大降低
(三)债权人权益暂以账面价值入账
(四)追溯条款将影响众多相关企业
二、债务重组应注意事项
参见：债务重组准则修订前后的比较表
修订后准则不确认债务重组收益，使重组利润缩水
新修订的《债务重组》准则规定：“以低于债务账面价值的现金清偿债 务……应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积。”而按照未修定准则的《债务重组》，当债务人企业以资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件以及混合方式对债务进行重组时，所产生的收益应当在重组实际发生或实际完成后确认为当期收益，记入营业外收入，并列入利润表。同时，新修订的《债务重组》中“衔接办法”中规定：“对于本准则施行之日以前发生的债务重组，其会计处理方法与本准则规定的方法不同的，应予追溯调整。，’这就说明，企业在债务重组过程中产生的收益不能进入当期利润表并确认为当期收益。
修订后准则不确认债务重组收益，使重组利润缩水
债务重组的收益计入当年利润，表面上为股东带来了回报，但实际上 却对上市公司的经营弊大于利。根据《企业会计准则一一债务重组》的规 定，无论企业以何种方式进行债务重组，其获得的收益将只能确认为资本 公积，而不能再计入利润。因此，在防止企业逃避债务的同时，对杜绝利 用债务重组操纵利润的情况，规范上市公司的经营行为和维护股市的健康发展也具有积极意义。
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公允价值的作用大大降低

与此前执行的“1998年版”准则相比，虽然新准则对“公允价值”的定义不变，仍指“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿金额”，但在“债务人的会计处理”有关规定中，对债务重组涉及的非现金资产的“公允价值”进一步明确—不再沿用“公允价值”的说法，而是根据不同情况给予清楚的界定。在以非现金资产清偿某项债务中，对原先所谓债务人转让非现金资产的“公允价值”，明确为该项资产的“账面价值和相关税费之和”；在以债务转为资本清偿某项债务中，对原先所谓债权人因放弃债权而享有的“股份的公允价值总额”，明确为“股权的份额”。
公允价值的作用大大降低
修订前的债务重组准则是以公允价值作为入账基准的，债务人以资产偿还债务时，重组债务的账面价值和其转让资产的公允价值之间的差额形成重组收益，计入当期损益。其关键就在于公允价值的判断，不少企业通过按账面价值偿债，低估公允价值的方法获得巨额报表利润。新修订的债务重组准则中，公允价值的作用大大降低，甚至在债务人的会计处理部分根本没有出现公允价值这个概念，基本上都以账面价值作为入账基准，这样就避免了人为因素的影响。同时新准则规定，重组债务的账面价值和所支付的现金之间的差额、重组债务的账面价值和所转让的非现金资产账面价值加相关税费之和的差额、债转股中重组债务的账面价值和所享有股权份额之间的差额以及因债务重组而减计的应付金额均必须计入资本公积。back
债权人权益暂以账面价值入账

在债权人的会计处理方面，修订前的准则也主要是将重组债务的账面价值与受让资产公允价值的差额计入当期损益。在新修订的准则中，只有债务人以低于债务账面价值的清偿债务时，债权人才把差额计入当期损失。当债务人以非现金资产偿还债务或债转股时，债权人以重组债权的账面资产作为受让资产或股权的入账价值，因而不会产生任何损益。‘以债权人收到的用以偿还债务之非现金资产的账面价值充抵其债权，这实际上暂以账面价值入账，而后延缓对其实际的处理。这样实际上为债务问题的最终解决提供了空间。

追溯条款将影响众多相关企业
值得注意的是，财政部虽然规定此项新准则自2001年1月J日起施行，但同时规定对于新准则施行之日以前发生的债务重组，其会计处理方法与新准则规定的方法不同的，应予追溯调整。因而可以推测—以前年度曾有“债务重组收益”入账的公司或许要相应调整会计报表的有关科目，当年靠债务重组收益补上的“窟窿”将原形毕露：一些在2000年中报中有大笔债务重组收益，或者计划下半年进行大规模债务重组的公司，不能再可能需要发布“补充公告”，如实公布一个挤去这部分水分后的2000年利润。
二、债务重组应注意事项
（一）正确确定债务重组日
（二）混合重组方式下，若协议规定债务人先以固定资产清偿部分债务。则债权人接受的债务人用以清偿债务的固定资产，应当按照协议规定的清偿金额入帐。
（三）未支付的或有支出，待结算时一般应转入资本公积，但是如果债务重组时债务人发生债务重组损失并记入重组当期营业外支出的，其后未支付的或有支出应先冲减愿以记入营业外支出的债务重组损失，其余部分再转作资本公积。 back

企业债务重组准则(ppt)